במאמר זה אבקש להבהיר במעט את סוגיות המיסוי העומדות בפתחה של עסקת פינוי בינוי מצידו של הדייר, כדלהלן:

1. מסגרת עסקת פינוי בינוי האם חל על בעל הדירה חבות במס רכישה ושבח?

    

2. לאחר קבלת דירה חלופית בסיום פרויקט פינוי בינוי, מהו יום ושיווי הרכישה לצורך חישוב מס שבח במקרה של מכירת הדירה?

 עסקת פינוי בינוי

המחוקק ביקש ליצור תמריץ לעידוד פרויקט מסוג פינוי בינוי, כאשר עסקינן ביוזמה מבורכת עבור כולם, שכן במסגרת הפרויקט נהרס הבניין הישן ותחתיו נבנה בניין חדש בהתאם לתקנות ולדרישות החוק הרלוונטיות.

במאמר זה אתמקד אך ורק בהיבטי המיסוי החלים על בעל הדירה. פרק חמישי 4 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) תשכ"ג-1963 (להלן- החוק) מסדיר את סוגיית המס במסגרת פרויקט פינוי בינוי.

מס שבח על מכירת דירה ישנה

 סעיף 49(כב)(א)(1) לחוק מסדיר את סוגיית מס השבח של בעל הדירה, עת דירתו נמכרת ליזם במסגרת עסקת פינוי בינוי. יוטעם כי החוק מעניק פטור לבעל הדירה ממס שבח בהתקיים תנאים מסוימים כדלהלן:

"המוכר ליזם את הזכויות שיש לו המוכר ליזם את הזכויות שיש לו ביחידת מגורים במתחם (בפרק זה - יחידת המגורים הנמכרת), ולענין פינוי לשם בינוי – המוכר ליזם את כל הזכויות שיש לו ביחידת המגורים הנמכרת שתמורתה ניתנה רק זכות ביחידת מגורים חלופית אחת ותמורה כספית אחרת, זכאי בשל המכירה לפטור ממס לפי חוק זה, ובלבד ששווי הזכות ביחידת המגורים החלופית והתמורה הכספית הנוספת לא עלו על תקרת השווי; לענין זה, "תקרת השווי" – אחד מאלה, לפי הגבוה:

(1)       150% משווי יחידת המגורים הנמכרת, בניכוי שוויין של זכויות לבניה נוספת ביחידת המגורים הנמכרת, כמשמעותן בסעיף 49א(ב)(1);

(2)       שווי דירת מגורים, כהגדרתה בסעיף 9(ג), באותו מתחם, ששטחה 120 מ"ר;

(3)       שווי דירת מגורים, כהגדרתה בסעיף 9(ג), באותו מתחם, ששטחה 150% משטחה של יחידת המגורים הנמכרת, ולא יותר מ-200 מ"ר;

והכל בתוספת תשלום בעבור דמי שכירות לתקופת בניית יחידת המגורים החלופית, ולכיסוי הוצאות כרוכות כפי שקבע המנהל."

רוצה לומר, כי כאשר בעל הדירה "מוכר" ליזם את דירתו ובתמורה מקבלת יחידת מגורים חלופית אחת קיים פטור ממס ובתנאי שווי הזכות החלופית והתמורה הכספית אינו עולים על תקרת השווי המפורט בחוק. עוד יוטעם, כי ככל שהזכות ביחידת המגורים החלופית גבוה מתקרת השיווי יחול מס על החלק היחסי בהתאם לתקנה 49(כב)(א)(2).

מס רכישה על הדירה החדשה

הוראות סעיף 49 (כד) לחוק מסדירות את סוגית מס הרכישה החל על בעל הדירה בעת קבלת הדירה החלופית מהיזם כדלהלן:

"על אף הוראות סעיף 9, במכירת יחידת מגורים כאמור בסעיף 49כב. פטור המוכר ממס רכישה ברכישת יחידת מגורים החלופית"

ולעניין הגדרת יחידת מגורים, מגדיר החוק כדלהלן:

"יחידת מגורים- דירה או חלק מדירה המשמשת למגורים לרבות למגורי המחזיק בה ואשר שימשה למגורים כאמור במשך תקופה של שנתיים רצופות לפחות, סמוך פני מתן לצו ההכרזה על המתחם לפני סעיף 33א לחוק התכנון והבנייה או לפי סעיף 49 כח."

קרי, מקום בו עסקינן ביחידת מגורים כהגדרת דלעיל , הרי שעל רכישת הדירה החילופית חל פטור ממס רכישה. צא ולמד, כי בעסקת פינוי ובינוי ובהתקיים תנאי הגדרות המתחם כמתחם פינוי בינוי בהתאם לצווי הכרזה, הרי שעל בעל הדירה יחול פטור  מס שבח בעת מכירת הדירה  הישנה ליזם, בכפוף לתקרת שווי כפי שפורט לעיל. בעת רכישת הדירה החדשה יחול פטור מס רכישה בכפוף לכך כי הדירה הישנה הנמכרת עונה להגדרת דירת מגורים.

מועד יום הרכישה ושווי הרכישה במכירת הדירה החילופית

לאחר שתם ונשלם עניין המיסוי בכל הכרוך בעסקאות המקרקעין אל מול היזם, וכאשר בעל הדירה קיבל מפתחות לדירה החילופית בסיום פרויקט פינוי בינוי, עולה סוגית יום ושווי רכישה לצורך חישוב מס שבח, בעת מכירת הדירה החילופית ע"י בעל הדירה.

סעיף 49(כג)(1)-(3) מסדיר סוגיה זו כדלהלן:

"שווי רכישה ויום רכישה של יחידת מגורים החלופית שהתקבלה על ידי המוכר במכירה הפטורה ממס לפי סעיף 49כב(א)(1) יהיה שווי הרכישה ויום הרכישה שהיו נקבעים במכירת יחידת המגורים הנמכרת

שווי הרכישה של הזכות הנמכרת החייבת הוא שווי הרכישה שהיה נקבע לפי חוק זה ליחידת המגורים הנמכרת, כשהוא מוכפל ביחס שבין הפרש השווי לבין שווי יחידת המגורים החלופית.

יום הרכישה של הזכות הנמכרת החייבת הוא יום הרכישה שהיה נקבע לפי חוק זה מכירת יחידת המגורים הנמכרת."

בכפוף לכך שהדירה החילופית  פטורה ממס בהתאם להוראות סעיף 49 כב(א)(1) ראה לעיל, הרי שהחוק קובע כי שווי הרכישה ויום הרכישה של הדירה החילופית יהיו בהתאם לשווי ולמועד הרכישה של הדירה הישנה שנמכרה ליזם.

לעניין שווי רכישה מקשה המחוקק וקובע כי אמנם עסקינן בשווי רכישה של הדירה הישנה, ברם שווי זה יוכפל  ביחס שבין הפרש השווי שבין הדירות לבין שווי יחידת המגורים החלופית. קרי שווי רכישת הדירה הישנה במכפלת שבר אשר במונה יהיה ההפרש השווי בין הדירה הישנה לדירה החילופית ובמכנה יהיה שווי יחידת המגורים החלופית. כאשר התוצאה הינה בהכרח סכום נמוך משווי הרכישה של הדירה הישנה.

בעניין יום הרכישה מבהיר המחוקק ללא כל הקלה כי יום הרכישה של הדירה החלופית יהא יום הרכישה של הדירה הישנה.

מסקנה, שווי הרכישה יהא בהתאם לשווי הרכישה של הדירה הישנה, ברם עסקינן בחבות מס גבוהה  יותר שכן השווי לצורך מס רכישה יהא קטן יותר וזאת נוכח נוסחת קביעת שווי הרכישה  כשווי רכישת הדירה הישנה במכפלת שבר יחסי המקטין בהכרח את שווי הרכישה. לעניין יום הרכישה עסקינן ביום הזהה למועד רכישת הדירה הישנה.

לסיום, יאמר כי ככל שעסקינן בדירה חילופית שאינה פטורה ממס עפ"י סעיף 49 כב(א)(1)  יחולו הוראות סעיף 49כג (4)-(5).

נדרש לבדוק עם היזם, האם המתחם הוכרז כמתחם פינוי בינוי בהתאם להוראות החוק, ככל שלא ניתנה הכרזה, הרי שכל האמור אינו רלוונטי שכן תחולת האמור חלה רק על מתחם פינוי בינוי שניתנה לגביהם הכרזה.

   כל הזכויות שמורות לשחר ארביב ושות' עורכי דין ומגשרים